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Allgemeines

Die Motive für einen Formwechsel einer Kapitalgesellschaft in eine Personengesellschaft können auf handelsrechtlicher und auf steuerrechtlicher Seite liegen. Die steuerrechtliche Motivation für einen Formwechsel ist einzelfallbezogen. Je nach Lage und Ausrichtung der Gesellschaft kann es zweckmäßig sein, die Rechtsform einer Personengesellschaft zu wählen, da beispielsweise hier Gewinne und Verluste den Gesellschaftern steuerrechtlich unmittelbar zugerechnet werden.

In handelsrechtlicher Hinsicht ist die Frage der Haftungsbeschränkung untergeordnet. Sowohl bei der Kapitalgesellschaft (§ 5 GmbHG) als auch bei der Personengesellschaft für die GmbH & Co. KG kann eine Haftung für Gesellschaftsschulden mit dem Privatvermögen der Gesellschafter vermieden werden.

Einen wesentlichen, oft aber auch übersehenen Vorteil eines Umwandlungsvorgangs hat das SEStEG dadurch gebracht, dass nunmehr gesetzlich geregelt ist, dass im Rahmen eines Umwandlungsvorgangs das Maßgeblichkeitsprinzip keine Anwendung findet. Dies war nach alter Gesetzeslage stark umstritten, die Finanzverwaltung vertrat strikt die Auffassung, dass der Maßgeblichkeitsgrundsatz Anwendung finde. Diese Streitfrage ist nunmehr gesetzlich gelöst.

Rechtsfolge dieser gesetzlichen Festschreibung ist nunmehr, dass eben die Wertansätze der Wirtschaftsgüter in der Handelsbilanz im Rahmen der Umwandlung nicht mehr maßgeblich für die Wertansätze in der Steuerbilanz sind. Das bedeutet konkret, dass, soweit es das Handelsrecht gestattet, eine Aufstockung der Buchwerte in der Handelsbilanz möglich ist und diese Aufstockung in der Steuerbilanz nicht nachvollzogen werden muss. Hier ist weiterhin eine Umwandlung zu Buchwerten ohne Aufdeckung stiller Reserven möglich.

Der Vorteil der Aufdeckung stiller Reserven von Wirtschaftsgütern in der Handelsbilanz spiegelt sich dann in der Eigenkapitalquote nieder. Diese wiederum ist wichtig für das Rating der Gesellschaft im Rahmen von Bankkrediten und führt unter Basel II in der Regel zu niedrigeren Kreditzinsen.

Es ist also durchaus sinnvoll, eine Umwandlung durchzuführen mit dem Ziel der Aufstockung der Wirtschaftsgüter in der Handelsbilanz und der Fortführung der Buchwerte in der Steuerbilanz zum Zweck der Verbesserung des Ratings der Gesellschaft.

Die Wertansätze in der Handelsbilanz sind in § 24 UmwG geregelt. Danach sieht das Handelsrecht eine Verschmelzung als Anschaffungsvorgang an und gestattet hier in der Zielgesellschaft, die Buchwerte des übergehenden Vermögens bis zu den Anschaffungskosten zu erhöhen. Für die Verschmelzung besteht also die oben beschriebene Möglichkeit, eine Verbesserung der handelsrechtlichen Eigenkapitalquote bei steuerrechtlicher Neutralität zu erreichen.

Ob § 24 UmwG, also die Möglichkeit der Aufstockung der Wertansätze in der Handelsbilanz, für den Formwechsel entsprechende Anwendung findet, ist jedoch umstritten. Dies wird teilweise bejaht, überwiegend aber abgelehnt. Demzufolge muss man wohl davon ausgehen, dass der Vorteil der Erhöhung der Buchwerte in der Handelsbilanz zwar bei einer Verschmelzung und anderen Umwandlungsvorgängen möglich ist, nicht jedoch beim Formwechsel (vgl. Wittmann-Meyer UmwG § 24 Rd. Nr. 483).